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新舊準(zhǔn)則下金融資產(chǎn)的辨析

商學(xué)院 杜曼

  金融資產(chǎn)包含庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債券投資、股票投資、基金投資及衍生金融資產(chǎn)等,下邊將通過準(zhǔn)則中的分類對新舊準(zhǔn)則下金融資產(chǎn)進(jìn)行辨析。

  一、2018新準(zhǔn)則之前

  在會計核算時,是按照持有的目的不同進(jìn)行劃分,這是決定一項(xiàng)金融資產(chǎn)劃定類型的基礎(chǔ),除了庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息等外,將金融資產(chǎn)分為了以下四類。

  1.交易性金融資產(chǎn)

  交易性金融資產(chǎn)是為了短期持有,隨時準(zhǔn)備轉(zhuǎn)讓或出售的,其目的就是為了獲取短期收益,賺取差價的,所以此類金融資產(chǎn)持有期限是最不確定的,它取決于持有者對賺取收益的認(rèn)同感。

  2.持有至到期投資

  此類金融資產(chǎn)的持有目的并不是為了賺取差價,而是為了通過一定時間的資金投資后,目的是為了獲取穩(wěn)定的,低風(fēng)險的、長期性回報的,是要將金融資產(chǎn)(債券)持有至到期并且企業(yè)也有能力持有到期。這類資產(chǎn)的期限是固定的,回報是可以預(yù)見的。

  3.可供出售金融資產(chǎn)

  此類資產(chǎn)是介于上述二者之間的一種金融資產(chǎn),持有不是準(zhǔn)備隨時出售的,持有時間是相對較長的(一般是要超過一年的),但也可以在不準(zhǔn)備持有至到期或企業(yè)沒有能力或意圖持有至到期時會處置的金融資產(chǎn),這種資產(chǎn)的特定也是沒有固定的期限與可預(yù)見回報的。

  4.長期股權(quán)投資

  此類金融資產(chǎn)是通過投資取得被投資單位的股權(quán)且短期內(nèi)不準(zhǔn)備出售,按照股權(quán)比例享有被投資單位的權(quán)益并承擔(dān)風(fēng)險。確定這些金融資產(chǎn)的分類問題,是管理層的決定范圍,往往是企業(yè)出于戰(zhàn)略需要進(jìn)行的有計劃有目的的持股控股行為。

  二、2018新準(zhǔn)則

  2018新準(zhǔn)則對于金融資產(chǎn)的類別劃分,是根據(jù)企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征,《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號一金融工具確認(rèn)和計量》(2018)將金融資產(chǎn)劃分為:

  1.以攤余成本計量的金融資產(chǎn)

  該類金融包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息以及債券投資,它們的業(yè)務(wù)模式和合同現(xiàn)金流量都是以攤余成本計量,只是除了債券外的這類金融資產(chǎn)由于屬于短期資產(chǎn),現(xiàn)金的時間價值根據(jù)重要性原則被在核算時計入了當(dāng)期損益,而債券則采用以實(shí)際利率對該資產(chǎn)進(jìn)行攤銷,期末以攤余成本進(jìn)行計量的方式進(jìn)行核算。

  2.以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)

  此類金融資產(chǎn)的入賬價值及其期末計量都是以公允價值計量,期間的變動計入其他綜合收益,根據(jù)投資的是債券還是股票又將其分為兩類:

  (1)其他債權(quán)投資

  對于其他債券投資,在持有期間的公允價值變動計入其他綜合收益,在處置該資產(chǎn)時,售價和賬面價值的差額計入當(dāng)期損益的投資收益賬戶,把累計計入的其他綜合收益的公允價值變動轉(zhuǎn)入也當(dāng)期損益(投資收益)。

  (2)其他權(quán)益工具

  該類投資往往一項(xiàng)戰(zhàn)略性投資,除了在持有期間獲得的應(yīng)收股利計入當(dāng)期損益外,其他的一切變動都計入其他綜合收益,在處置該資產(chǎn)即終止確認(rèn)時,售價與賬面價值之間的差額計入留存收益(盈余公益、利潤分配-未分配利潤),同時將累計計入的其他綜合收益的公允價值變動金額轉(zhuǎn)出,也計入留存收益(盈余公益、利潤分配-未分配利潤)。

  3.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

  該類資產(chǎn),通常稱之為交易性金融資產(chǎn),主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn),例如企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金等。該資產(chǎn)是以公允價值計量,但其在持有期間的價值變動計入當(dāng)期損益(公允價值變動損益),期末,售價與處置前的公允價值的差額計入當(dāng)期損益(投資收益),累計計入公允價值變動損益的公允價值變動不再做處理。

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